关于现金流量表制作的一些讨论

文：Suntime(黄臻)

本文讨论的话题由贴子：《现金流量表附表的问题》

 http://community.kingdee.com/questions/Q235578.aspx 所引起。

goodzsz 朋友在楼主贴子的附属“意见评论 (1)”中写到：

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附表用软件做出来的与手工报表不一致，除非用K310.4版本，再说做附表凭证指定在理论上是做不出来的。

原因存在会计科目重分类的问题：如应付账款，应作“经营性应付项目的增加”，但如果月末出现借方余额，则重分类为“预付账款”，那就成了“经营性应收项目的减少”，所以平时做凭证是做不出来的。 

最好的办法是用公式法。但金蝶这方面还无法达到。

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我对 goodzsz 的说法，不敢苟同。

一、关于现金流量表的编制基础和原理：

我们知道，要谈现金流量问题，首先，要明确会计核算是基于权责发生制还是收付实现制的问题。

无论是实行收付实现制还是权责发生制，都必须辨明收入和费用的收支期间和应归属期。

收入和费用的收支期间，是指收入收到了现款和费用以现款支付了的会计期间；收入和费用的应归属期，是指应获得收入和应负担费用的会计期间。

收付实现制，也称现金制，它是以是否实际收到款项和支付款项为标准来确认某一会计期间的收人和费用。凡是本期收到的款项，不论其是否应该归属于本期收人，均作为本期收入处理；凡是本期支付的款项，不论其是否应该由本期负担，均作为本期费用处理。

在收付实现制下，会计核算主体的所有收入、费用都是以本期收付到款项作为是否入账的判断标准，而这个“款项”，实际上就是现金（广义，包括现金、银行存款和其他货币性资金），那么，会计核算主体中发生的当期的收入、成本和费用，实际上就是相关业务实际的现金流量，若不考虑会计核算制度的差异性的情况下，基本上，从相关现金科目的对应发生额，就可以确定相对应的现金流量项目。

所以，在收付现制下，编制现金流量表，没有实际的意义！

权责发生制，也称应计制，是与收付实现制相对应的概念。它把经营成果或损失归之于导致收人或支出发生的那个会计期间，而不是归之于实际收付现金的那个会计期间。

权责发生制是以滞取收到现金的权利或支付现金的责任权责的发生为标志，来确认本期收入和费用及债权和债务。即收入按现金收入及未来现金收入――债权的发生来确认；费用按现金支出及未来现金支出――债务的发生进行确认。而不是以现金的收入与支付来确认收入费用。

它的确认规则是：凡属本期已获得的收入，不论其款项是否收到，都作为本期的收入处理；凡属本期应负担的费用，不管其款项是否付出，都作为本期的费用处理。反之，凡是不应归属于本期的收入，即使其款项已经收到并人账，也不作为本期的收入处理；凡是不应归属本期的费用，即使其款项已经付出并入账，也不作为本期的费用处理。

 权责发生制大反映企业的经营业绩时有其合理性，在实务中，现在几乎完全取代了收付实现制；但在反映企业的财务状况时却有其局限性：一个在看似经营很好、效率很高的企业，实际上却可能没有相应的变现资金而陷入财务困境。这是由于权责发生制把应计未收的收入和应付未付的费用都反映到了损益表上了，而却没有揭示损益、资产和债权债务是由哪部分现金收支形成的、哪部分是应计形成的。

为揭示这种情况，就应编制以收付实现制为基础的现金流量或财务状况变动表，来弥补权责发生制的不足。而管种控制，是必须的。

至于编制财务状况变动表还是现金流量表，不同的国家地区要求不责骂，但量一般基于国情和相应政策制度规定的。就中国来说，1999年以前，编制的的是财务状况变动表，1999年后，编制的的是现金流量表。

用一句通俗的来话，编制现金流量，实际上是基于权责发生制的基础上，将相应的业务数据调整为收付实现制，来体现会计核算主体的各项现金的真实的流入、流出及结存情况。

二、为什么软件做出来流量的与手工报表的流量不一致？

这个问题说起来有些复杂，而且说起来有些泛，但一般情况下，主要出在软件设计的解决思路、企业会计核算是否规范、会计人员是否能快速且准确无误地判定业务现金流量、会计理论界和政策法规对现金流量项目的定义及业务归属流量项目范围的规定、各国会计理论差异和制度差异、合并报表理论差异等几个方面。

1、关于软件设计的解决思路

就国内软件的解决思路来说，无非是公式法、科目(项目、凭证)拆分法、凭证分录指定流量法（代码跟踪法）和会计科目辅助核算法几种。

（1）、公式法

goodzsz 朋友在贴中的提到“最好的办法是用公式法。但金蝶这方面还无法达到。”

真的吗？

公式法，即先通过定义现金流量表的相应项目的报表公式，从资产负债表和损益表之间的报表项目，计算出相应的现金流量，例如，“销售产品提供劳务所收到的现金”通常被定义为：主营业务收入＋其他业务收入－应收账款

实际上，我是最反对使用通过公式，在资产负债表和损益表之间，取数得出现金流量的。

为什么？因为按核算制度的要求来说，绝大多数企业的会计核算业务处理是不完全规范的。

举个例子吧，销售产品时，给客户代垫的运费，会计分录，多数企业会摆到哪？

其他应收款还是应收账款？我想，多数是应收账款吧！

那么，现在问题就来了，应收账款，在表间取数时，大家设置的对应流量是什么？----“销售产品提供劳务所收到的现金”。

公式法的优点是，简单、简便，工作量少。缺点是数据准确性差，而且部分报表项目，可通要通过手工或其他方式获取。

国内的软件，不是处理不了公式法，而是这种处理，实质上没有多大的意义，不信，你去看，金蝶、用友，哪个没有表间、表页间取数函数？

（2）、科目(项目、凭证)拆分法

科目(项目、凭证)拆分法，原理同手工的 T 型账户法，但又略有区别（手工要做调整分录），即基于相应科目的 T 型账户，通过分拆和调整相应科目、核算项目或凭证分录，归集各现金流量项目流量。

科目(项目、凭证)拆分法在一定程度上避免了公式法的缺点，使得流量计算结果更准确，但另一方面，却加大了核算工作量。

科目(项目、凭证)拆分法最大的问题，一个是是流量项目的准确性问题，一般来说，拆分得越细，准确性越高、但工作量越大，拆分得越粗，准确性越小、但工作量越小。另外一个问题，就是没有将科目(项目、凭证)实现与业务的完全对应关系，人为地割裂了业务与之的对应关系，使操作人员容易误断流量的归属。

用友的现金流量表模块和金蝶的T型账户法，实际上都是基于这种原理设计的，只是金蝶的T型账户法，还能具体展开的凭证，能够实现与凭证分录指定流量法（代码跟踪法）的有机结合。

（3）、凭证分录指定流量法（代码跟踪法）

凭证分录指定流量法（代码跟踪法），是指事先定义现金流量项目的代码，在填制凭证编制会计分录时，指定或填列相应业务分录的现金项目代码，以达到归集现金流量的目的。

凭证分录指定流量法（代码跟踪法）的最优点是准确性高，当然这种准确性与会计人员对现金流量的准确判定有很大关系；缺点是工作量大，就日常填制凭证来说，可能的工作强度要成一倍增度。

实务中，凭证分录指定流量法（代码跟踪法）还可以基于工作量和业务需求考虑，在凭证录入时，是只指定现金流量表主表项目，还是同时指定现金流量表主表项目和附表项目。

用友和金蝶都有凭证分录指定流量法（代码跟踪法）的功能，从操作方便性和灵活性来说，金蝶的要强于用友。

goodzsz 朋友提到“附表用软件做出来的与手工报表不一致，除非用K310.4版本，再说做附表凭证指定在理论上是做不出来的。 ”

附表能不能得到数、附表凭证指定在理论上指定出来?在这里，我不再作过多争执，用过凭证分录指定流量法（代码跟踪法）的朋友，可能更清楚。

无论是理论还是软件上肯定可以做出来的来，只是工作量的问题。

实际上，除金蝶10.4产品外，金蝶的其他产品和用友的全系列产品，目前都没有会计科目的现金流量项目的预置功能。

这其实是一个相当好的功能点，我们知道，除了现金、银行存款等几个现金科目外，其他绝大部分科目，实质上都是对应副表的相关科目，比如2007版的企业会计准则制度，存货类科目有十几个，但它们对应流量实际上就是副表的“存货的增加（或减少）”。

不过，会计科目的流量预置功能，金蝶绝对不是国内首家，1999年，我初学用降龙九九（AC990）时，它就有了，只是市场如海、大浪淘少而已！

（4）、会计科目辅助核算

这种方法，说穿了，实质上还是凭证分录指定流量法（代码跟踪法）的一种，只不过是对现金、银行存款等几个科目采用“现金流量”辅助核算而已。

这种方法无甚优点可言，而且，当一笔会计业务混杂数笔现金流量时，要为了获得相应的流量，人为地将一笔会计业务拆分为数笔分录，影响了业务的清晰性。

不过这种方法，对有的软件，比如，用友财务基础版和用友通及版（10.2之前），用友出于产品差异化的考虑，特意屏蔽了凭证分录指定流量法，碰到非要在软件上实现现金流量表，不失为一种方法。

日常实施软件，就现金流量表来说，我常问客户会计的一句话：“你的现金流量表是做给谁看的？”

如果是对外，比如只是报税，可以从简，比如公式法，用软件的报表间取数，或 EXCEL版的《快速编制现金流量表》。

如果是企业内部管理用，应当从细，要求准确性，采用T型账户法或凭证分录指定流量法，日常就要处理。

2、企业会计核算是否规范、会计人员是否能快速且准确无误地判定业务现金流量的问题

这个问题对《现金流量表》的数据准确性，是显而易见的。没有谁敢保证一个核算不规范、会计人员人员连业务现金流量项目都拿不准的企业，它的《现金流量表》数据能准确？

就拿goodzsz 朋友提到“原因存在会计科目重分类的问题：如应付账款，应作“经营性应付项目的增加”，但如果月末出现借方余额，则重分类为“预付账款”，那就成了“经营性应收项目的减少”，所以平时做凭证是做不出来的。 ”

首先，我们要分析的是，为什么应付账款为什么月末会出现借方余额？实际上，很多企业，对账款的科目摆放，预收账款还是应收账款、预付账款还是应付账款，是严格规定的，预付就是预付、应付就是应付，预付款在核销时再作“预付冲应付”！一般况下，根本不允许此类科目出现红字余额。

再者，就应付账款、其他应付款科目来说，不能单纯地定义这个科目为“经营性应收”，实际上，企业核算中，就有固定资产等投资性采购应付款，入应付款科目。还有，预付账款，除投资性采购预付款外，经营性预付款，对应的项目不是“经营性应收项目的减少”，因为你的预付款的最终业务目的，不是以收回货款为结果、而是以收回材料和劳务为结果，当然多付的预付款且要退回企业是作另外论。

应该说，现金流量表的编制，要入门并不难，难的是精通。

3、会计理论界和政策法规对现金流量项目的定义及业务归属流量项目范围的规定的问题

先举两个例子吧。

1999版的《现金流量表制度》与2001版《现金流量表制度》，关于“销售产品所收到的增值税”流量项目的问题，1999版有这个项目，为了准确得到这个数据，要求企业的应收账款科目，所有的子目都区分货款本金和税款两个子目，别说加重了企业的核算的负担，且在实务中，谁能分得清，一笔款项的偿付，哪部分款项是本金哪部分款项是税金？后来，2001版就把这个项目取消了，直接并到“销售产品提供劳务所收到的现金”中去了。

再一个例子，就是以货易货或混杂以货易货的现金业务问题，例如，企业销售产品5万元给A客户，A客户以4万元材料和1万元现金偿付企业，这4万元算不算流量，销售产品所收到现金是5万元还是1万元、购买商品所支付的现金是4万元还是没有？这其是都是有争议的，除了一个做与不做的问题外，还存在一个公允价值的问题，这4万元材料值多少？

我记得，相关制度及解释原来并没有给出说明，很多业绩糟的上市企业就拿这个来做文章，关联交易、以货易货，人为地提升了企业的损益客度和现金流量，假报多了，规定后来也就出来了。

而就我们这些理论与制度规定的被动接受者，理论的变革与制度的变更，一旦频繁，我们稍不学习，便会落后、作出错误的业务判定。再者，由于制度只能做到标准加例举法，实务中出现的问题，可能是这些制度指向不到的，不同教课书、不同的师者，最终教出的结果，肯定会造成学生在认知上的争议。

4、各国会计理论差异和制度差异的问题

这个问题同问题3是一样的，只是基于对象不同而已。

这个问题，最好的例子，便是SAP屠夫在 BLOG 中提到的中石油项目问题，由于单位固定资产价值的入账价值要求的不同，中国是800元，美国是2000美元，沙特是又是一个值，一项固定资产是投资还是经营活动支出？在各国报表之间，流量数所，可能会有天躟之别。

除了核算要求不同外，报表的编制理论不同，同样会产生很大差异，举个例子，中国大陆与中国香港关于现金流量项目大类设置上，分类都有不同，更别说明细项目了。

5、合并报表理论差异

没做过上市企业会计，合并报表不熟悉，请熟悉的人谈谈吧！

还是那句话，会计入门不难，精通难！现金流量表编制亦如此，几年不作会计，渐行渐远！

不过，有兴趣的朋友，可以继续讨论，我的邮件是 Suntime@163.com，QQ/TM：408877590，也可以在金蝶社区上我的Blog《阳光部落》：http://community.kingdee.com/pages/suntime/default.aspx 继续讨论。